第六章 所得税

一、什么是所得税

会计上所得税，顾名思义，就是对企业的所得征收的一种税。要统计所得有多少，一定是针对某个期间的，所以，所得税就是对一定期间内（如一年）企业的所得征收的一种税。

简单的认为，所得税=企业的所得*税率，税率一般是25%，关键是弄清楚怎么计算所得。

二、应纳税额所得额

（一）应纳税所得额

上面说的“所得”的专业说法是“应纳税额所得额”。言外之意，既然有应纳税额的所得，是不是还有不纳税的所得？确实如此。从不同的角度，企业的应纳税所得额有两种计算方式。

1. 应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－以前年度亏损

由此可见，收入里面有些是不纳税的，有些是免税的，还有各种扣除。我们一个个来看一下。

（1）收入总额

这个很好理解，就是企业的各种收入。

（2）不征税收入

收入中，某些部分是不征税的，就是不属于税法征税范围内的。主要包括财政拨款、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金以及国务院规定的其他不征税收入。（别深究具体什么意思，知道就可以）

（3）免税收入

收入中，某些部分属于税法征税的范围，但是按照现行政策，把这部分收入的税免除了。比如，国债利息收入、符合条件的非营利组织收入、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益等。

（4）各项扣除

我们前面学过，收入-成本=利润。也就是收入中有一部分是成本，扣除成本才是利润，才属于企业的所得。

所以，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的成本费用是完全可以从收入中扣除的。主要包括各类成本、费用、税金、损失和其他支出。

（5）以前年度亏损

弥补以前年度的亏损，在前面第五章利润部分我们学过。就是如果企业某一年发生了亏损，可以用下一年的利润总额（纳税以前的利润）来弥补，下一年不足以弥补的，可以在以后年度继续弥补弥补，但最长不能超过5年。

2. 应纳税所得额＝税前会计利润＋纳税调整增加额－纳税调整减少额

第一种计算方法是从会计上确认的收入总额出发，然后再根据税法的规定，剔除收入总额中不征税、免税、各类成本费用扣除等项目，剩下的就是应该缴纳所得税的所得。

会计上有利润表，是否可以直接从利润表中的利润总额出发，来计算应纳税所得额？这是一种正确的思路，所以，应纳税所得额的另外一种计算方式为（会计考试中的重点）：

应纳税所得额＝税前会计利润＋纳税调整增加额－纳税调整减少额

这种计算方式和第一种方式完全不一样，我们来一个一个看看：

（1）这里的“税前会计利润”就是利润表中的“利润总额”，即扣除所得税费用以前的利润。

（2）为什么存在纳税调整增加额和减少额？

因为会计上的规定和税法的规定不完全一样，导致会计处理和税法处理不完全一样，所以有些项目需要调整。

所得是既然是税，我们在计算时，肯定要按税法的规定，需要把会计上没有计入利润总额，但税法规定应该计入的利润总额的项目加入进来（调增会计利润）；把会计上已经计入利润总额，但税法规定不应该计入的利润总额的项目剔除出去（调减会计利润）。

第一种情况：按会计准则规定核算时没有作为收益计入财务报表，但按照税法规定在计算应纳税所得额时应当作为收益计入应纳税所得额。

收益少记了，少加所以要加，调增。

第二种情况：按会计准则规定核算时已经确认为费用或损失应该计入财务报表，但按照税法规定在计算应纳税所得额时不允许计入费用或损失作为收益的扣减项。

费用或损失多记了，多减所以要加，调增。

第一种情况：按会计准则规定核算时已经作为收益计入财务报表，但按照税法规定在计算应纳税所得额时不应当确认为收益。

收益多记了，多加所以要减，调减。

第二种情况：按会计准则规定核算时不应确认为费用或损失计入财务报表，但按照税法规定在计算应纳税所得额时则应当确认为费用或损失应该计入财务报表。

费用或损失少记了，少减所以要减，调减。

三、应交所得税

应交所得税和应纳税所得额，这两个简直太像了，稍不注意就混淆了。

应纳所得税额就是上面说的所得，用来计算应该缴纳所得税的所得。

应交所得税=应纳所得税额*所得税税率

四、账面价值和计税基础

这里的账面价值和计税基础主要是针对资产和负债说的，先别急着去想计税基础是什么，我们一步一步来说。

在前面学过资产，我们一起回忆一下（以固定资产为例，其他资产大同小异）：

固定资产的账面价值=成本-累计折旧-固定资产减值准备

这个账面价值就是会计上的账面价值。

计税基础就是税法上的账面价值。

账面价值和计税基础一样吗？肯定不一样，一样还需要学习干啥呢，那不一样在哪里？

计算的原理都是一样的，成本也是一样的，不一样的地方就在于折旧和减值准备。

计税基础=成本-税法上的累计折旧

看出来了吧，会计和税法上的折旧是不一样的，同时，税法上也没有减值准备。

一般情况下，是因为税法和会计选择不一样的折旧方法，同时，税法是以实际发生为基础，会计上的减值准备本身是没有实际发生的，只是基于谨慎性原则考虑的一种预测，所以税法就不认。

直接看个教材上的例题：

A企业于20x6年12月20日取得的某项固定资产，原价为750万元，使用年限为10年，会计上采用年限平均法计提折旧，净残值为零。税法规定（由于技术进步、产品更新换代较快的）该类固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计提折旧，净残值为零。20x8年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为550万元。

会计上：

采用平均年限折旧法，每年的折旧额=750/10=75万元

20x7年和20x8年的折旧总额=75*2=150万元

20x8年12月31日，该项固定资产的账面余额=750 -150=600 万元

该账面余额大于题目中给的可收回金额550万元，两者之间的差额=600-550=50万元

应计提50万元的固定资产减值准备。

所以，20x8年12月31日，该项固定资产的账面价值=原价-累计折旧-减值准备=750-150 -50=550 万元

税法上：

采用双倍余额递减法，每年的折旧率=2/10*100%=20%

20x7年12月31日，该项固定资产的折旧额=750*20%=150万元

20x8年12月31日，该项固定资产的折旧额=（750-150）*20%=120万元

20x8年12月31日，该项固定资产的计税基础（税法上的账面价值）=750 -150 -120 =480万元

综上所述：

20x8年12月31日，该项固定资产的账面价值是550万元，计税基础是480万元。

基于上面的例题，我们思考一个问题：账面价值和计税基础主要是资产或负债而言，对计算所得税有什么关系？

这个问题就回到了第二章学过的折旧和减值部分的内容，虽然资产本身不影响损益，但是会通过使用过程中的折旧和减值，间接影响损益（利润表）。

会计上和税法上的折旧和减值存在差异，就必然会影响到计入到利润表中的税前扣除项目。

这里说的扣除项目，是指计算所得税时，税前可以抵扣的项目，肯定是税法意义上的。

换句话说，计税基础就是以后允许在税前抵扣的金额。账面价值是按照会计准则的规定可以税前抵扣的金额，但税法不认，纳税肯定是他说了算。

五、应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异

上个例题中，原价750万元的固定资产，两年后的账面价值是550万元，计税基础是480万元，之间的差额是70万元。这个差额就叫暂时性差异。

为什么这个差异是暂时性的？

我把会计上和税法上的折旧金额，画个表对比一下就知道了。

从上表中可以看到，差异额由75逐渐变大，再逐渐变小，最后为0，也就是最后没有差异，所以我们说这个差异是暂时性差异。

前两年，会计上税前已经扣除了200万元（折旧和减值对应的损益类科目），而税法上税前已经扣除了270万元（折旧对应的损益类科目，没有减值）。

这两年时间里，会计上就比税法上少抵扣了270-200=70万元，导致会计上的账面价值大于税法上的账面价值（计税基础），也就是未来期间会计上可以税前抵扣的会多于税法规定可以抵扣的，税务局肯定不同意的你少缴税的，未来要让你把这部分差异对应的税补上，这种未来需要补税的差异叫应纳税暂时性差异。

上述例题计算的结果是账面价值550万元 > 计税基础480万元，假如上述例题计算的结果是账面价值 < 计税基础。

也就是说，会计上已经税前抵扣的金额多余税法上允许抵扣的金额，会计上的账面价值小于税法上的账面价值（计税基础），也就是未来期间会计上可以税前抵扣的会小于税法规定可以抵扣的，税务局允许你在未来期间把这部分差异对应的税抵扣了，这种未来可以抵税的差异叫可抵扣暂时性差异。

总结一下：

当资产的账面价值 < 计税基础时，会计上已税前抵扣的金额 > 税法上允许抵扣的金额，这种差异叫可抵扣暂时性差异。

当资产的账面价值 > 计税基础时，会计上已税前抵扣的金额 < 税法上允许抵扣的金额，这种差异叫应纳税暂时性差异。

六、所得税费用

所得税费用属于利润表中的科目，回忆一下：

利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出

净利润=利润总额-所得税费用

所得税费用并不是上面说的应交所得税，所得税费用的计算公式为：

所得税费用=当期所得税+递延所得税

其中，当期所得税才是上面说的应交所得税。

当期所得税=应交所得税=应纳税所得额×所得税税率

递延所得税由前面讲的应纳税暂时性差异和应抵扣暂时性差异计算而来，入门阶段了解到这这里就可以了，以后再具体学。

会计部分的入门，到此就全部结束了。

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